Roma, Li 8 maggio 2024
Oggetto: Newsletter Studio e-IUS Tax & Legal – ENBIC “Le ultime novità fiscali”
Spett.le Società/Associazione, con la presente siamo lieti di sottoporre alla Vostra attenzione le ultime novità in materia fiscale.
ATTIVITÀ LEGISLATIVA
1. Legge 29 aprile 2024, n. 56
In G.U. Serie Generale n. 100 del 30.04.2024, è stata pubblicata la legge di conversione del decreto legge 2 marzo 2024, n. 19, recante ulteriori diposizioni urgenti per l’attuazione del Piano nazionale di ripresa e resilienza (PNRR).
2. Ulteriori disposizioni urgenti in materia di politiche di coesione (decreto-legge)
Il Consiglio dei Ministri, su proposta del Presidente Giorgia Meloni e del Ministro per gli affari europei, il Sud, le politiche di coesione e il PNRR Raffaele Fitto, ha approvato un decreto-legge che introduce ulteriori disposizioni urgenti in materia di politiche di coesione.
Tale decreto è volto a realizzare la riforma della politica di coesione che è stata inserita nell’ambito della revisione del Piano nazionale di ripresa e resilienza (PNRR). Il decreto, in alcuni articoli, prevede misure ad hoc per rafforzare l’occupazione delle categorie di lavoratori più svantaggiate e in generale nel Mezzogiorno.
Si attende la pubblicazione del decreto-legge in Gazzetta Ufficiale.
3. Revisione del regime impositivo dei redditi (Irpef e Ires)(decreto legislativo – esame preliminare)
Il Consiglio dei Ministri, su proposta del Ministro dell’economia e delle finanze Giancarlo Giorgetti, ha approvato, in esame preliminare, un decreto legislativo che, in attuazione della legge delega sulla riforma fiscale (legge 9 agosto 2023, n. 111), opera la complessiva revisione del regime impositivo dei redditi delle persone fisiche (IRPEF) e delle società e degli enti (IRES).
In particolare, viene revisionata la disciplina del redditi dei terreni, dei redditi da lavoro dipendente, dei redditi da lavoro autonomo, dei redditi diversi e alcune disposizioni in materia di redditi d’impresa.
Si attende l’arrivo del testo presso le Commissioni parlamentari.
NOVITÀ IN MATERIA DI CONTENZIOSO TRIBUTARIO
4. Processo verbale di constatazione (Cass. civ, Sez. V, Ordinanza, 22/04/2024, n. 10788)
In tema di contenzioso tributario, il PVC è producibile dall’Amministrazione, che non vi abbia provveduto prima, in appello ai sensi dell’art. 58 D.Lgs. n. 546 del 1992, entro il termine perentorio dell’art. 32, comma 1, del medesimo decreto, ovvero venti giorni liberi prima della data di trattazione.
5. Accertamento sintetico e prova contraria (Cass. civ, Sez. V, Ordinanza, 23/04/2024, n. 10894)
In tema di accertamento sintetico la prova contraria a carico del contribuente, avente ad oggetto la provenienza non reddituale dell’elemento accertato dal fisco come sintomatico di una maggiore capacità contributiva, non
è normativamente tipizzata e dunque può essere data con qualsiasi mezzo. A tal fine la prova contraria può essere costituita anche dalla allegazione di una controdichiarazione di un negozio simulatorio.
6. Accertamenti bancari (Cass. Civ., Sez. V, Ordinanza, 26/04/2024, n. 11169)
In materia di accertamenti bancari, all’onere probatorio gravante sul contribuente di fornire non una prova generica, ma una prova analitica idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili, corrisponde l’obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica.
7. Effetti del fallimento (Cass. Civ, Sez. V, Ordinanza, 29/04/2024, n. 11351)
In caso di rapporto d’imposta i cui presupposti si siano formati dopo la dichiarazione di fallimento, sull’assunto che il contribuente dichiarato fallito abbia continuato a svolgere attività in proprio, sussiste la legittimazione di quest’ultimo in ordine all’impugnazione dell’atto impositivo.
8. Operazioni soggettivamente inesistenti (Cass. Civ.,Ordinanza, 15/04/2024, n. 10059)
In tema di imposte sui redditi, i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell’ipotesi in cui l’acquirente sia consapevole del carattere fraudolento delle relative operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.
NOVITÀ PER LE IMPRESE
INCENTIVI ALLE IMPRESE
9. Pubblicati i modelli di comunicazione per la fruizione dei crediti Transizione 4.0.
Lo scorso 24 aprile è stato emanato il decreto del Ministero delle Imprese e del Made in Italy contenente i modelli di comunicazione dei dati e delle altre informazioni riguardanti l’applicazione dei crediti di imposta per investimenti in beni strumentali materiali e immateriali 4.0., attività di ricerca e sviluppo, innovazione tecnologica ed innovazione tecnologica finalizzate al raggiungimento di obiettivi di innovazione digitale 4.0. e di transizione ecologica, nonché per investimenti in attività di design e ideazione estetica (di seguito anche: “Transizione 4.0.”).
Difatti, ai sensi dell’art. 6 del d.lgs 39/2024, per fruire dei suddetti crediti di imposta le imprese sono tenute ad effettuare una comunicazione telematica, utilizzando gli appositi modelli di cui agli allegati 1 e 2 del citato decreto. In particolare: il modello di cui all’allegato 1, da utilizzarsi per i crediti di imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, si compone di un frontespizio per l’indicazione dei dati identificativi dell’impresa e di due sezioni nella quali devono essere indicate le informazioni concernenti gli investimenti in beni materiali e immateriali di cui, rispettivamente, all’allegato A e all’allegato B alla legge n. 232/2016; il modello di cui all’allegato 2 riguarda, invece, i crediti di imposta per gli investimenti in ricerca e sviluppo, innovazione tecnologica, design e ideazione estetica. Il predetto modello si compone di un frontespizio per l’indicazione dei dati identificativi dell’impresa e di quattro sezioni nelle quali devono essere indicate le informazioni concernenti gli investimenti effettuati nelle diverse attività ammissibili.
A livello operativo, i suddetti modelli devono essere trasmessi dall’impresa:
(i) in via preventiva per comunicare l’ammontare complessivo degli investimenti che si intendono effettuare a decorrere dal 30 marzo 2024;
(ii) al completamento degli investimenti per aggiornare le informazioni comunicate in via preventiva; e,
(iii) per gli investimenti effettuati dal 1° gennaio 2024 e fino al 29 marzo 2024, a seguito del completamento dei suddetti.
Ciò posto, come da comunicazione pubblicata sul sito del Ministero delle imprese e del Made in Italy, a decorrere dal 29 aprile i predetti modelli sono disponibili, in formato editabile, sul sito istituzionale del Gestore dei servizi energetici (GSE). A tal fine viene specificato che, dopo aver compilato il file PDF, utilizzando l’apposito programma Acrobat Reader, questo dovrà essere firmato digitalmente e trasmesso tramite PEC all’indirizzo di posta elettronica certificata: transizione4@pec.gse.it.
REDDITI DI IMPRESA
10. CFC: l’Agenzia delle entrate ha chiarito le modalità applicative dell’opzione prevista dall’art. 167, comma 4-ter del TUIR, così come modificato dall’art. 3 del d.lgs 27 dicembre 2023, n. 209 (provvedimento dell’Agenzia delle entrate 30 aprile 2024. n. 213637/2024).
Con provvedimento del 30 aprile 2024, n. 213637 l’Agenzia delle entrate ha chiarito le modalità di esercizio e revoca dell’opzione di cui all’art. 167, comma 4-ter del TUIR. Nel dettaglio, detto regime consente ai soggetti residenti, che controllano soggetti non residenti, di corrispondere un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi pari al 15% dell’utile contabile netto dell’esercizio calcolato senza tenere in considerazione le imposte che hanno concorso a determinare detto valore, la svalutazione di attivi e gli accantonamenti a fondo rischi.
– Condizioni per beneficiare dell’opzione.
A tal proposito, l’Amministrazione finanziaria ha specificato che detta opzione è applicabile dal soggetto controllante nei confronti di tutte le controllate che soddisfino congiuntamente le seguenti condizioni:
(i) realizzano oltre 1/3 dei proventi classificabili “passive income” secondo le categorie di cui all’art. 167, comma 4, lett. b) del TUIR;
(ii) redigono i bilanci di esercizio oggetto di revisione e certificazione da parte di operatori professionali a ciò autorizzati nello Stato estero in cui sono localizzate, i cui esiti sono utilizzati dal revisore del soggetto
controllante residente ai fini del giudizio sul bilancio annuale o consolidato
– Modalità di esercizio dell’opzione
Con riferimento alle modalità di esercizio dell’opzione, nel provvedimento in commento viene precisato che la suddetta opzione è esercitata dal soggetto controllante nel quadro FC, rubricato “Redditi dei soggetti controllati non residenti (CFC)”, della dichiarazione dei redditi ed ha efficacia a partire dal periodo di imposta oggetto di dichiarazione. Nel caso di controllo indiretto, per il tramite di soggetti residenti o stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti controllati, titolato all’opzione è il soggetto controllante di ultimo livello.
– Durata dell’esercizio di opzione
In merito all’efficacia dell’opzione l’Amministrazione finanziaria segnala che questa dura per tre esercizi ed è irrevocabile. Decorso il triennio essa si intende tacitamente rinnovata salvo revoca, mediante indicazione del quadro FC del modello della dichiarazione dei redditi, riferito al quarto periodo di imposta successivo a quello di esercizio o rinnovo dell’opzione.
Ciò posto, l’opzione cessa – anche se non sono decorsi tre anni – a partire dal periodo di imposta in cui:
a) viene meno il requisito del controllo di cui all’art. 167, commi 2 e 3 del TUIR da parte del soggetto controllante;
b) vengono meno i requisiti per beneficiare dell’opzione (di cui ai punti nn. (i) e (ii) ut supra);
c) viene meno il requisito di stabile organizzazione all’estero di un soggetto che abbia optato per il regime di branch exemption, per il verificarsi di una delle condizioni di cui al punto 3.1. del provvedimento n. 165138 del 28 agosto 2017, riguardante esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni di imprese residenti (i.e. “L’efficacia dell’opzione cessa a seguito della chiusura, anche per liquidazione o cessione, di tutte le branch esenti, oltre che in applicazione delle disposizioni del paragrafo 10. La successiva costituzione di altre stabili organizzazioni richiede l’esercizio di una nuova opzione, ove l’impresa scelga di ricominciare ad applicare il medesimo regime”).
– Criterio di determinazione dell’utile contabile netto e liquidazione dell’imposta Quanto alla determinazione dell’utile contabile netto cui applicare l’imposta del 15%, l’Amministrazione finanziaria ha chiarito che questo è calcolato a partire dal risultato contabile ottenuto dall’applicazione dei principi contabili utilizzati ai fini del bilancio consolidato, senza tener conto delle rettifiche di consolidamento e delle eventuali svalutazioni dei valori degli attivi e degli accontamenti a fondo rischi. L’imposta sostitutiva, così come calcolata, è liquidata e versata dal soggetto controllante in proporzione alla quota di partecipazione agli utili allo stesso spettante, direttamente o indirettamente.
Inoltre, in caso di controllo indiretto, attraverso soggetti residenti o di stabili organizzazioni nel territorio dello Stato, i redditi di ciascuna controllata sono imputati a tali soggetti e stabili organizzazioni per il tramite dei quali si verifica il controllo indiretto. Detti soggetti e organizzazioni sono responsabili della liquidazione dell’imposta sostitutiva in proporzione alle rispettive quote di partecipazione.
– Effetti dell’opzione
L’imposta sostitutiva di cui all’art. 167, comma 4-ter del TUIR determina l’esclusione dell’utile contabile netto dalla determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi del socio controllante in sede di percezione del relativo flusso reddituale. In base a quanto stabilito dall’art. 165 del TUIR non è riconosciuto il credito per le imposte pagate all’estero dalle controllate i cui redditi siano stati oggetto di imposta sostitutiva.
Inoltre, l’esercizio di opzione fa venir meno, per il soggetto controllante che abbia precedentemente optato per il monitoraggio dei valori fiscali, l’obbligo di tracciare i valori fiscalmente riconosciuti degli elementi patrimoniali, dei redditi e delle perdite delle controllate estere, sino alla revoca ovvero cessazione dell’opzione.
11. Regime PEX e holding: la sussistenza del requisito della commercialità deve essere accertato tenendo conto anche alle società partecipate dalla holding (risposta ad interpello 23 aprile 2024, n. 96).
Con la risposta ad interpello 23 aprile 2024, n. 96 l’Agenzia delle entrate ha analizzato il particolare regime della partecipation exemption (art. 87 del TUIR) applicabile alle società di capitali, alle società di persone e agli imprenditori individuali.
Nel dettaglio, detto regime fiscale prevede che per i soggetti IRES le plusvalenze su partecipazioni non concorrono alla determinazione del reddito di impresa nella misura del 95%, qualora le partecipazioni oggetto di cessioni soddisfino i seguenti requisiti:
(i) siano possedute ininterrottamente dal primo giorno del dodicesimo mese precedente a quello in cui si è perfezionato l’accordo;
(ii) siano iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio del periodo di possesso;
(iii) riguardino una società non residenti in paesi a fiscalità privilegiata;
(iv) siano relative ad una società partecipata che esercita un’impresa commerciale ex art. 55 del TUIR.
Quest’ultimo requisito deve sussistere ininterrottamente per almeno un triennio consecutivo antecedente al realizzo della partecipazione.
La ratio sottesa alla previsione in commento è quella di eliminare la doppia tassazione sui dividendi ed assicurare la simmetria di trattamento fiscale tra plusvalenze e minusvalenze realizzate in occasione del trasferimento delle partecipazioni, conformemente a quanto previsto in ambito europeo (cfr. circolare n. 7/E del 2013).
Tanto premesso, particolare attenzione merita l’ipotesi di cui all’art. 87, comma 5 del TUIR, vale a dire la partecipazione in società la cui attività consiste in via esclusiva o prevalente nell’assunzione di partecipazioni (c.d. holding di partecipazione). In tal caso, la verifica circa la sussistenza dei requisiti di cui sopra (i.e. la residenza fiscale in paesi non a fiscali privilegiata ed il requisito di commercialità) dovrà condursi tenendo conto anche delle società partecipate dalla holding di partecipazione.
Pertanto, nell’ipotesi di una holding di partecipazione i requisiti richiesti, ai fini dell’applicazione del regime PEX, si riferiscono anche alle società indirettamente partecipate e ricorrono nel caso in cui tali requisiti sussistano nei confronti delle partecipate che rappresentano la maggior parte del valore del patrimonio sociale della partecipante.
NOVITÀ IN MATERIA DI IVA
12. Agenzia delle entrate, Risposta n. 100 del 3 maggio 2024 Oggetto: Versamento IVA – Immissioni in consumo da deposito fiscale di prodotti energetici – art. 1, commi da 937 a 943 bis della L. n. 205/2017
L’IVA versata in eccedenza per l’estrazione di carburante da un deposito fiscale può essere scomputata dall’imposta relativa alle immissioni in consumo o estrazioni effettuate nei periodi d’imposta successivi, fino a esaurimento della stessa.
Solo in caso di assenza di prodotti da estrarre e conclusione dei rapporti con il gestore del deposito, è possibile avanzare richiesta di rimborso dell’IVA versata in misura eccedente al dovuto ai sensi dell’art. 30-ter, comma 1, Decreto IVA. In questa ipotesi, dovrà essere dimostrato che l’IVA versata in eccesso non è stata utilizzata per successive immissioni in consumo (es. mediante liberatoria sottoscritta dal gestore del deposito).
13. Corte di giustizia dell’Unione europea, sentenza del 18 aprile 2024 nella causa C-89/23
L’articolo 135, par. 1, lett. b), della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che le prestazioni relative all’organizzazione di vendite all’asta di beni dati in pegno non hanno carattere accessorio rispetto alle prestazioni principali relative alla concessione di crediti su pegno, ai sensi di tale disposizione, di modo che esse non condividono il medesimo trattamento fiscale riservato a tali prestazioni principali in materia d’imposta sul valore aggiunto.
14. Corte di giustizia dell’Unione europea, sentenza del 18 aprile 2024 nella causa C-68/23
L’art. 30-bis e l’art. 30-ter, par. 1, della direttiva IVA, come modificata dalla direttiva (UE) 2017/2455 del Consiglio, del 5 dicembre 2017, devono essere interpretati nel senso che la qualificazione di un buono come «buono monouso», ai sensi dell’art. 30-bis, punto 2, della direttiva IVA dipende unicamente dalle condizioni previste da tale disposizione, che comprendono quella secondo la quale il luogo della prestazione di servizi destinata a consumatori finali, alla quale tale buono si riferisce, dev’essere noto al momento dell’emissione di detto buono, e ciò indipendentemente dalla circostanza che quest’ultimo sia oggetto di trasferimenti tra soggetti passivi che agiscono in nome proprio e sono stabiliti nel territorio di Stati membri diversi da quello in cui si trovano tali consumatori finali.
L’art. 30-ter, par. 2, della direttiva IVA dev’essere interpretato nel senso che la rivendita da parte di un soggetto passivo di «buoni multiuso», ai sensi dell’art. 30-bis, punto 3, della direttiva IVA può essere assoggettata all’imposta sul valore aggiunto, a condizione che essa sia qualificata come prestazione di servizi a favore del soggetto passivo che effettua, come corrispettivo di detti buoni, la consegna fisica dei beni o fornisce concretamente i servizi al consumatore finale.
15. Corte di giustizia dell’Unione europea, sentenza del 25 aprile 2024 nella causa C-207/23
L’art. 16, primo comma, della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che il trasferimento a titolo gratuito del calore prodotto da un soggetto passivo ad altri soggetti passivi ad uso delle loro attività economiche costituisce un prelievo di un bene dalla propria impresa da parte di tale soggetto passivo il quale lo trasferisce a titolo gratuito ai sensi di tale disposizione, assimilabile a una cessione di beni effettuata a titolo oneroso, e che è irrilevante a tal riguardo il fatto che questi altri soggetti passivi utilizzino o meno tale calore per operazioni che danno loro diritto alla detrazione dell’IVA.
L’articolo 74 della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che il prezzo di costo ai sensi di tale disposizione include non solo i costi diretti di fabbricazione o di produzione, ma anche i costi indirettamente imputabili, come le spese di finanziamento, indipendentemente dal fatto che tali costi siano stati o meno gravati da imposta sul valore aggiunto a monte.
16. Corte di giustizia dell’Unione europea, sentenza del 25 aprile 2024 nella causa C-657/22
La direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità e il principio di proporzionalità devono essere interpretati nel senso che essi ostano a disposizioni o a prassi nazionali in forza delle quali, in caso di reintroduzione in deposito fiscale di prodotti energetici destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento, al fine di essere venduti successivamente, l’omessa notifica di tale reintroduzione all’autorità competente nonché l’assenza, nelle note di ricevimento e nelle fatture di storno relative a tali prodotti, di indicazioni relative ai contrassegni e alla colorazione di detti prodotti comportano, a titolo di sanzione per l’inosservanza di tali condizioni, l’applicazione agli stessi prodotti, indipendentemente dal loro effettivo utilizzo, dell’aliquota di accisa più elevata prevista per il gasolio destinato ad essere utilizzato come carburante per motori.
L’art. 2, par. 1, lett. a), l’art. 63 e l’art. 78, par. 1, lett. a), della direttiva IVA devono essere interpretati nel senso che essi ostano a disposizioni o a prassi nazionali in forza delle quali, in caso di reintroduzione in deposito fiscale di prodotti energetici destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento, l’imposta sul valore aggiunto è dovuta sull’importo fissato dall’autorità tributaria a titolo di supplemento di accisa, a causa dell’applicazione a detti prodotti dell’aliquota di accisa prevista per il gasolio destinato ad essere utilizzato come carburante per motori, a meno che non venga effettuata un’operazione imponibile consistente in una cessione del prodotto energetico in questione in vista di un suo utilizzo come carburante per motori.
17. Conclusioni dell’Avvocato generale del 25 aprile 2024 nella causa C-60/23
Alla luce delle considerazioni che precedono, propongo alla Corte di risolvere come segue le questioni sollevate dallo Högsta förvaltningsdomstolen (Corte amministrativa suprema, Svezia): La direttiva IVA deve essere interpretata nel senso che la ricarica di un veicolo elettrico presso una rete di stazioni di ricarica cui l’utente ha accesso per mezzo di una sottoscrizione conclusa con una società diversa dall’operatore della stazione di ricarica, implica che l’elettricità consumata sia fornita da tale operatore a tale utenti e che la società che offre l’accesso a tali stazioni di ricarica agisce, nell’ambito di tale prestazione, in qualità di commissionario ai sensi dell’art. 14, par. 2, lett. c), di tale direttiva.
In alternativa, se le due condizioni di cui all’art. 14, par. 2, lett. c), della direttiva IVA non sono soddisfatte, si deve ritenere che la cessione di elettricità all’utente sia effettuata dalla società che fornisce l’accesso a una rete di stazioni di ricarica agli utenti ai sensi dell’art. 14, par. 1, di detta direttiva.
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Nel restare a Vs. disposizione per eventuali approfondimenti e/o chiarimenti, porgiamo
Cordiali saluti,
ENBIC – Studio e-IUS Tax & Legal