N.05 Novità Fiscali 29/03/2023

Roma, Li 29 marzo 2023

Oggetto: Newsletter Studio e-IUS Tax & Legal – ENBIC “Le ultime novità fiscali”

Spett.le Società/Associazione,

con la presente siamo lieti di sottoporre alla Vostra attenzione le ultime novità in materia fiscale.

ATTIVITÀ LEGISLATIVA

1. Legge 10 marzo 2023, n.23

In G.U. Serie Generale n. 63 del 15.03.2023, è stata pubblicata la Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 14 gennaio 2023, n. 5, recante disposizioni urgenti in materia di trasparenza dei prezzi dei carburanti e di rafforzamento dei poteri di controllo del Garante per la sorveglianza dei prezzi, nonché’ di sostegno per la fruizione del trasporto pubblico.

2. Decreto legislativo 10 marzo 2023, n. 28

In G.U. Serie Generale n. 70 del23.03.2023 è stato pubblicato il Decreto legislativo di Attuazione della direttiva (UE) 2020/1828 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 25 novembre 2020, relativa alle azioni rappresentative a tutela degli interessi collettivi dei consumatori e che abroga la direttiva 2009/22/CE.

NOVITÀ IN MATERIA DI TERZO SETTORE

3. Enti passati al Runts accreditati al 5 per mille 2023

Con un avviso pubblicato sul proprio sito, il Ministero del Lavoro e Politiche sociali fornisce chiarimenti in merito all’accreditamento al 5xmille per ODV e APS trasmigrate nel RUNTS dai previgenti registri. Una procedura, questa, che si è definitivamente conclusa lo scorso febbraio, fatte salve le eventuali dilatazioni temporali dovute nei casi di integrazione o rettifiche documentali.

Nel dettaglio, il Ministero chiarisce in primo luogo che gli enti già inclusi nell’elenco permanente di cui all’art. 8 del dpcm 23 luglio 2020 saranno considerati accreditati al beneficio anche per l’anno 2023 a prescindere dalla data in cui ottengano il provvedimento di iscrizione nel RUNTS. Tuttavia, in attesa della pubblicazione dell’elenco permanente (atteso per la fine di marzo) il Ministero invita gli enti trasmigrati – una volta iscritti nel RUNTS – a “rinnovare” l’accredito al 5 per mille compilando l’apposita istanza sulla piattaforma telematica del RUNTS flaggando la casella e inserendo il codice Iban.

4. Il ruolo degli ETS nell’ambito della normativa sul whistleblowing

Con il decreto legislativo 24/2023 pubblicato in «Gazzetta Ufficiale» il 15 marzo scorso, l’Italia ha recepito dopo tre anni la direttiva Ue 2019/1937 sul whistleblowing. Si tratta, nella specie, del provvedimento recante la normativa a protezione di coloro che segnalano violazioni di disposizioni normative nazionali o unionali che ledono l’interesse pubblico o l’integrità della pubblica amministrazione o dell’ente privato, di cui siano venute a conoscenza in un contesto lavorativo pubblico o privato.

Nell’ambito di tale disciplina, viene istituito presso l’ANAC un elenco degli ETS che forniscono misure di sostegno ai segnalanti.

Ai fini dell’accesso, oltre all’iscrizione nel Registro unico del Terzo settore, il legislatore presuppone che gli Ets stipulino apposite convenzioni con ANAC e che esercitino specifiche attività di interesse generale di cui all’articolo 5 del Codice del Terzo settore (Dlgs 117/17), debitamente attestate nello Statuto.

Vale a dire la promozione della cultura della legalità, della pace tra i popoli, della nonviolenza e della difesa non armata, nonché la promozione e tutela dei diritti umani, civili, sociali e politici (articolo 5, comma 1, lettere v e w del Dlgs 117/2017). Una previsione, questa, che si giustifica nel presupposto che le misure di sostegno fornite dagli Ets ai whistleblower potranno consistere in informazioni, assistenza e consulenze a titolo gratuito sulle modalità di segnalazione e sulla protezione dalle ritorsioni offerta dalle disposizioni normative nazionali e da quelle dell’Unione europea, sui diritti della persona coinvolta, nonché sulle modalità e condizioni di accesso al patrocinio a spese dello Stato.

5. Le novità in materia di Social Housing ed esenzione IMU

Con la risoluzione 2/DF/2023, il dipartimento delle Finanze chiarisce che l’immobile adibito a housing sociale sconta l’esenzione Imu anche nel caso in cui risulti temporaneamente sfitto ma solo nel periodo di tempo necessario per la riassegnazione. L’esenzione non opererà, dunque, nella diversa ipotesi in cui l’immobile, destinato ad abitazione sociale, risulti sfitto per un lasso di tempo indeterminato e per ragioni indipendenti dalla volontà del proprietario.

Nel dettaglio, l’interpello prendeva le mosse dalle peculiarità di tale tipologia di immobili, per i quali l’articolo 1, comma 741, lettera c) della legge 160/19, prevede l’esenzione Imu a condizione che non solo sussistano i requisiti di alloggio sociale così come definiti dal Dm 22 aprile 2008, ma che siano destinati effettivamente ad abitazione principale.

Sul punto, il dipartimento delle finanze da risposta favorevole al quesito posto dal contribuente in merito all’estensione dell’esenzione IMU almeno nel periodo di tempo necessario per l’espletamento delle pratiche burocratiche previste per individuare l’assegnatario.

La mancata occupazione dell’immobile, infatti, dipende da «operazioni tecnico amministrative» necessarie e strumentali per la riassegnazione ad altro nucleo familiare.

In tal caso, pertanto, la ratio della norma viene rispettata prendendo le mosse dal fatto che l’attività svolta nel periodo in cui l’immobile risulta sfitto è finalizzata al all’individuazione dell’assegnatario e, dunque, proprio all’obiettivo che la disposizione intende perseguire e tutelare.

Al fine di applicare tale “estensione”, è indispensabile che il periodo di tempo di attesa si mantenga entro un termine idoneo a giustificare la continuità del beneficio fiscale in esame. L’individuazione dell’intervallo temporale di assegnazione viene rimessa alla valutazione dell’ente locale nell’esercizio della propria potestà regolamentare. Indicativamente, osserva la nota, si potrebbe ritenere congruo un periodo di quattro/sei mesi.

6. Le novità in materia di attestazione del patrimonio minimo per gli enti che si iscrivono al RUNTS

Il Consiglio notarile di Milano con la massima 14, pubblicata il 15 marzo, chiarisce che spetta al notaio la verifica su patrimonio e requisiti minimi, ma senza necessità di una specifica attestazione da parte dello stesso.

Tale intervento del consiglio milanese si è reso necessario in seguito alla richiesta di alcuni Uffici del Registro unico circa la necessità di dichiarare nell’atto o in un separato documento di aver effettuato le opportune verifiche. Una dichiarazione ritenuta non necessaria dalla Massima del Consiglio notarile di Milano, che evidenzia come tale verifica da parte del notaio non necessita di alcuna specifica attestazione. La massima, infatti, richiamando le fonti normative (articolo 22 del Codice e articolo 16 del Dm106/2020) che regolano le competenze del notaio in materia, sottolinea che dall’obbligo di svolgere i controlli non discende quello di attestare il fatto di averlo compiuto.

7. Le novità in materia di Art Bonus e contributi agevolabili

Con la risposta ad interpello n.266 dello scorso 22 marzo l’Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti in merito al credito d’imposta (c.d. Art bonus) di cui all’art. 1, D.L. n. 83/2014.

Più nel dettaglio, l’Agenzia chiarisce che non rientrano nell’ambito di applicazione dell’agevolazione i contributi al fondo di gestione deliberati annualmente dall’assemblea dei fondatori, anche nel caso in cui gli stessi siano finalizzati a sostenere l’attività culturale dell’ente.

Restano dunque agevolabili le erogazioni liberali effettuate in denaro per: · interventi di manutenzione, protezione e restauro di beni culturali pubblici; · sostegno degli istituti e dei luoghi della cultura di appartenenza pubblica, delle fondazioni lirico-sinfoniche e dei teatri di tradizione, delle istituzioni concertistico-orchestrali, dei teatri nazionali, dei teatri di rilevante interesse culturale, dei festival, delle imprese e dei centri di produzione teatrale e di danza, nonché dei circuiti di distribuzione;

• realizzazione di nuove strutture, restauro e potenziamento di quelle esistenti di Enti o Istituzioni pubbliche che, senza scopo di lucro, svolgono esclusivamente attività nello spettacolo;
• realizzazione di interventi di restauro, protezione e manutenzione di beni culturali pubblici qualora vi siano soggetti concessionari o affidatari del bene stesso.

NOVITÀ IN MATERIA DI CONTENZIOSO TRIBUTARIO

8. Cass. civ, Sez. V, Ordinanza, 13/03/2023, n. 7271

In ipotesi di autoliquidazione delle imposte del de cuius, trova applicazione l’art. 14 D.P.R. n. 602 del 1973, che impone l’iscrizione a ruolo a titolo definitivo dei corrispondenti importi. In ragione di ciò, l’esigibilità per intero delle pretese rassegnate nel ruolo consegue “ex se” dalla modalità riscossiva predeterminata dal legislatore, anche nei confronti degli eredi obbligati solidali.

9. Cass. civ, Sez. Un., Sentenza, 16/03/2023, n. 7682

In tema di imposta di registro, la scrittura privata non autenticata di ricognizione di debito che, come tale, abbia carattere meramente ricognitivo di situazione debitoria certa, non avendo per oggetto prestazione a contenuto patrimoniale, è soggetta ad imposta di registro in misura fissa solo in caso d’uso (attualmente nell’importo di Euro 200,00).

10. Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 20/03/2023, n. 7994

La notificazione degli avvisi e degli atti tributari impositivi va eseguita ai sensi dell’art. 140 c.p.c. solo ove sia conosciuta la residenza o l’indirizzo del destinatario che, per temporanea irreperibilità, non sia stato rinvenuto al momento della consegna dell’atto, mentre va effettuata ex art. 60, lett. e), del D.P.R. n. 600 del 1973 quando il notificatore non reperisca il contribuente perché trasferitosi in luogo sconosciuto, sempre che abbia accertato, previe ricerche, attestate nella relata, che il trasferimento non sia consistito nel mero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso comune del domicilio fiscale.

11. Cass. civ., Sez. V, Sentenza, 21/03/2023, n. 8071

Poiché nella società fiduciaria, i fiducianti vanno identificati come gli effettivi proprietari dei beni da loro affidati alle società ed a queste strumentalmente intestati, in caso di capitali conferiti a società fiduciarie di cui alla legge n. 1966 del 1939, lo strumento giuridico utilizzato per l’adempimento è quello del mandato fiduciario senza rappresentanza finalizzato alla mera amministrazione dei capitali medesimi, salva rimanendo la proprietà effettiva di questi in capo ai mandanti. Ne consegue che difettano i presupposti caratterizzanti l’esercizio abusivo di una attività creditizia, ove le operazioni di finanziamento oggetto di accertamento risultino effettuate da società comunque riconducibili alla proprietà di un soggetto nei confronti di società sempre allo stesso riferibili – e non anche di una generalità di soggetti – e siano prive di finalità speculative.

NOVITÀ PER LE IMPRESE

INCENTIVI ALLE IMPRESE

12. Crediti d’imposta per le imprese non energivore in amministrazione straordinaria (risposte ad interpello nn. 258, 259 e 261 del 21 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con le risposte ad interpello nn. 258, 259 e 261 del 21 marzo 2023, ha fornito precisazioni in tema di credito d’imposta per le imprese non energivore.

Sotto il profilo soggettivo, i crediti d’imposta sono riservati a tutte le imprese residenti, ivi incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, che indipendentemente dalla forma giuridica, dalle dimensioni aziendali, nonché dal regime contabile adottato rispettano le condizioni normativamente previste.

In assenza di un’espressa esclusione normativa per la fruizione del credito in esame da parte delle società in difficoltà, nel presupposto che ricorrano i presupposti previsti dalle disposizioni per il riconoscimento del contributo in relazione all’attività commerciale (quella preposta alla continuazione dell’attività aziendale), deve ritenersi che non sussistono elementi ostativi alla fruizione del credito d’imposta in questione da parte della società ammessa alla procedura di amministrazione straordinaria per le grandi imprese in crisi.

DIRITTO COMMERCIALE

13. Precisazioni in materia di ammissibilità dell’amministratore non socio nelle società di persone (Massima n. 78/2022 del Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato)

Il Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato, con la massima n. 78/2022, prende posizione sulla dibattuta questione riguardante se, nelle società di persone, il potere di amministrare possa essere attribuito a un terzo non socio.

In proposito, il Consiglio notarile precisa che: · Nelle società in accomandita semplice non è legittimo affidare l’amministrazione

ad un non socio in quanto il legislatore è stato esplicito nello stabilire che: “l’amministrazione della società può essere affidata soltanto ai soci accomandatari” (art. 2318, 2° comma c.c.)

• Nelle società in nome collettivo è legittimo affidare l’amministrazione ad un non

socio in quanto la responsabilità solidale e illimitata di ciascun socio verso i terzi è in ogni caso normativamente garantita (art. 2291, 2° comma c.c.).

• Nelle società semplici è legittima la nomina ad amministratore di un soggetto estraneo alla compagine sociale purché i soci non abbiano previsto patti di esclusione o di limitazione della loro responsabilità.

14. Indicazioni operative in materia di azioni riscattabili (Massime nn. 79 e 80 del 2022 del Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato)

Il Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato, con la massima n. 79/2022, fornisce le seguenti precisazioni in materia di azioni riscattabili: · Lo statuto può prevedere una disciplina del riscatto diversa per diversi gruppi di

azioni, così da creare categorie di azioni connotate, anche esclusivamente, dalla diversa disciplina della soggezione all’altrui potere di riscatto (categorie di azioni riscattabili).

• La connotazione di una categoria di azioni può essere determinata, dal lato attivo, dall’attribuzione del potere riscatto o altresì, in caso di più gruppi di azioni connotate dal potere di riscatto, dai diversi presupposti in forza dei quali i loro titolari sono legittimati ad esercitare detto potere (configurazione della categoria sul piano del lato attivo del potere di riscatto).
• Il potere di riscatto può essere attribuito ai soci che, in un determinato momento storico, si trovino in una specifica situazione di fatto, senza divenire pertanto caratteristica delle azioni di cui sono titolari.
• E’ legittima la clausola che attribuisca il potere di riscatto ad azionisti in subordine al mancato esercizio del potere di riscatto da parte della società, trattandosi di condizione statutaria di legittimità del suo esercizio, o, per la stessa ragione, la clausola statutaria che riconosca alla società il potere di riscatto, previa autorizzazione dell’assemblea ai sensi dell’art. 2357 c.c., in caso di mancato esercizio del potere di riscatto da parte degli azionisti che ne hanno diritto prioritario.

Le indicazioni operative in merito alla disciplina dell’esercizio del potere di riscatto vengono fornite dallo stesso Consiglio notarile con la successiva massima n. 80/2022.

15. Precisazioni in materia di esclusione statutaria della rappresentazione dell’azione quale titolo di credito (Massima n. 81/2022 del Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato)

Il Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato, con la massima n. 81/2022, fornisce le seguenti precisazioni in materia di esclusione statutaria della rappresentazione dell’azione quale titolo di credito.

In una società per azioni la clausola che escluda l’emissione dei titoli ai sensi dell’art. 2346, primo comma, c.c. può essere contenuta nello statuto sociale ab initio ovvero può esservi introdotta in un momento successivo, previa delibera dell’assemblea straordinaria.

In presenza di sole azioni ordinarie l’esclusione dell’emissione dei titoli dovrà riguardare tutte le azioni della società, mentre in presenza di categorie di azioni l’esclusione potrà riguardare anche alcune soltanto delle categorie esistenti. Al di fuori delle ipotesi innanzi citate la coesistenza di azioni emesse ed azioni non emesse non può ritenersi ammissibile.

La delibera assembleare che disponga di non documentare in alcun modo i titoli dovrà opportunamente disciplinare le modalità di attuazione della decisione oltre che definirne i relativi profili temporali di efficacia.

Il mutamento del regime di circolazione in dipendenza della modifica in parola importerà per il notaio chiamato a prestare il suo ministero nell’ambito di girate di azioni un approccio più prudente ed accorto per l’espletamento diligente del mandato professionale conferitogli.

16. Precisazioni in materia di formulazione delle clausole statutarie che consentono lo svolgimento delle assemblee telematiche (Massima n. 82/2022 del Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato)

Il Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato, con la massima n, 82/2022, precisa che, per una gestione efficiente dell’assemblea che contempla l’intervento dei soci mediante mezzi di telecomunicazione (sia essa c.d. ibrida o esclusivamente telematica) c.d. biunivoci (collegamento bilaterale, a due vie) è opportuno che: · lo statuto non si limiti ad una generica previsione al riguardo, ma disciplini (anche mediante ricorso al regolamento assembleare) le prerogative dell’organo amministrativo in merito alla scelta, da esercitarsi in sede di convocazione, delle modalità di tenuta dell’assemblea, precisando se essa sia discrezionale, subordinata al ricorrere di certi presupposti, o vincolata, sia sull’an (assemblea tradizionale, ibrida o esclusivamente telematica) sia sul quomodo (in caso di assemblea ibrida o esclusivamente telematica, individuazione della piattaforma utilizzabile e/o delle altre modalità tecniche);

• l’avviso di convocazione dia conto delle scelte effettuate dall’organo amministrativo, anche precisando in modo puntuale la piattaforma di collegamento da utilizzare; ciò peraltro non è un requisito di validità, potendo quest’ultima essere fornita ai soci mediante una successiva comunicazione (o, al ricorrere di certe condizioni, sul sito della società);
• lo statuto/il regolamento assembleare non rimetta al singolo socio la scelta del mezzo di telecomunicazione utilizzabile, ma stabilisca che essa è rimessa alla società, prevedendo, eventualmente, un meccanismo di “recupero” dell’istanza partecipativa in caso di richieste dei soci in situazione di emergenza;
• lo statuto/il regolamento assembleare individui le soluzioni da adottare in caso di malfunzionamento del collegamento, prevenendo così la possibilità di impugnative.

17. Precisazioni in materia di aumento di capitale in sede di costituzione

nelle società di capitali (Massima n. 83/2022 del Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato)

Il Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato, con la massima n. 83/2022, fornisce precisazioni in materia di aumento di capitale sociale in sede di costituzione per le società di capitali.

In proposito, si chiarisce che è legittima la “decisione” – destinata ad avere efficacia dopo l’iscrizione della società e quindi dopo la sua venuta ad esistenza – di aumentare il capitale sociale assunta in sede di atto costitutivo: pur non operando la dimensione corporativa e non essendo possibile applicare le regole organizzative conseguenti – collegialità, principio di maggioranza… – i soci, necessariamente tutti presenti e concordi trattandosi della fase di costituzione, possono decidere l’aumento sotto la condizione dell’iscrizione della società nel RRII.

18. Precisazioni in materia di obbligazioni ibride perpetue subordinate (Massima n. 84/2022 del Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato)

Il Consiglio notarile di Firenze, Pistoia e Prato, con la massima n. 84/2022, fornisce precisazioni in materia di obbligazioni ibride perpetue subordinate.

Nel dettaglio, le società per azioni possono emettere strumenti finanziari non convertibili in azioni, denominati nella prassi “obbligazioni ibride perpetue subordinate”, che non attribuiscono diritti amministrativi e che hanno le seguenti principali caratteristiche: · il prestito non è esigibile per tutta la durata della società, o comunque fino al

verificarsi di una causa di scioglimento della stessa o alla sua sottoposizione ad una procedura concorsuale (c.d. “perpetuità”);

• il pagamento degli interessi e il rimborso del capitale sono posposti rispetto a quelli degli altri obbligazionisti (c.d. “subordinazione della remunerazione e del rimborso”);
• il pagamento della cedola è eventuale, in quanto suscettibile di sospensione, di rinvio o di decurtazione, alla sola discrezione della società (c.d. “flessibilità della remunerazione”), fermo restando il diritto degli obbligazionisti a ottenere, prima di qualsiasi distribuzione agli azionisti, il pagamento degli eventuali interessi non pagati.

In presenza di queste caratteristiche, è legittima l’iscrizione nel patrimonio netto, come riserva, della posta costituita a fronte dell’emissione delle obbligazioni ibride perpetue subordinate, e ciò sia per le società che applichino i principi contabili internazionali (in forza dello IAS 32), sia per le società che applichino i principi contabili nazionali. Di conseguenza, all’emissione delle obbligazioni in questione non si applica il limite quantitativo previsto dall’art. 2412 c.c.

L’emissione delle obbligazioni perpetue è consentita anche quando la società emittente è costituita a tempo indeterminato.

Salvo il caso in cui lo statuto preveda espressamente una regola alternativa, la competenza a deliberare l’emissione di obbligazioni ibride perpetue subordinate spetta all’organo amministrativo, anche quando essa dia luogo all’iscrizione di una posta di patrimonio netto.

L’iscrizione nel patrimonio netto, come riserva, della posta costituita a fronte

dell’emissione delle obbligazioni ibride perpetue subordinate comporta il suo assoggettamento alle regole in materia di assorbimento delle perdite previste dal diritto italiano; l’erosione o la cancellazione della riserva in conseguenza di perdite, tuttavia, non incidono sul rapporto con i possessori delle obbligazioni ibride perpetue subordinate, che mantengono inalterati i loro diritti verso la società emittente quali che siano la sorte e la consistenza della riserva; l’erosione della riserva comporta la necessità della sua ricostituzione prima che possano essere effettuate, in qualsiasi forma, distribuzioni agli azionisti.

REDDITI DI IMPRESA

19. Esenzione della remunerazione derivante da partecipazioni (risposta ad interpello n. 256 del 17 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta ad interpello n. 256 del 17 marzo 2023, fornisce precisazioni in tema di esenzione della remunerazione derivante da partecipazioni avente i requisiti per l’applicazione del regime della Direttiva “madre- figlia”.

Ai sensi dell’articolo 89, comma 3, del TUIR gli utili e le remunerazioni provenienti dai soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d) e dalle remunerazioni derivanti da contratti di cui all’articolo 109, comma 9, lettera b), del TUIR stipulati con tali soggetti, se diversi da quelli residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, possono beneficiare dell’esclusione prevista dall’articolo 89, comma 2, del TUIR alla condizione che dette remunerazioni siano totalmente indeducibili dal reddito imponibile dello Stato estero di residenza dell’emittente o della controparte contrattuale (c.d. “dividend exemption”).

Ai fini dell’assimilazione alle azioni, le partecipazioni nonché gli strumenti finanziari emessi da soggetti non residenti devono presentare le seguenti caratteristiche: · totale correlazione, ossia la relativa remunerazione deve essere costituita

esclusivamente da utili, ossia essere rappresentativa di una partecipazione ai risultati economici della società emittente (di società appartenenti allo stesso gruppo o dell’affare in relazione al quale gli strumenti finanziari sono stati emessi);

• totale indeducibilità, ossia tale remunerazione deve essere totalmente indeducibile dal reddito della società emittente secondo le regole proprie vigenti nel Paese estero di residenza.

In caso di emittente estero, la dividend exemption non è applicabile in mancanza del superamento del test del “doppio equity” (ossia la “totale correlazione” e la connessa “totale indeducibilità”) sia alle “partecipazioni al capitale o al patrimonio” che ai “titoli e gli strumenti finanziari”.

Per i soggetti percettori assoggettati all’IRES, il comma 3-bis prevede che l’esclusione al 95% prevista dal precedente comma 2, dell’articolo 89, si applica anche alle remunerazioni delle partecipazioni al capitale o al patrimonio e a quelle dei titoli e degli strumenti finanziari, provenienti dai soggetti che hanno i requisiti individuati, limitatamente al 95 per cento della quota di esse non deducibile nella determinazione del reddito del soggetto erogante.

La disposizione, pertanto, trova applicazione limitatamente alle remunerazioni provenienti da “emittenti qualificati UE” cosi come individuati nel comma 3-ter.

Nei casi di remunerazioni “miste”, ossia composte solo in parte da utili – dunque indeducibili solo in parte – il soggetto percettore residente non poteva, pertanto, beneficiare dell’esenzione sulla parte effettivamente rappresentata da utili, e ciò determinava un fenomeno di doppia imposizione sulla parte di remunerazione non deducibile.

La circostanza che vi sia una parziale deducibilità presso l’emittente estero, dal 2016, non impedisce in toto il riconoscimento del regime dei dividendi presso il percettore, ma lo limita pro quota.

20. Esenzione da ritenuta per proventi da partecipazione a fondi immobiliari italiani percepiti da OICR esteri (risposta ad interpello n. 265 del 21 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello n. 265 del 21 marzo 2023, ha fornito precisazioni in tema di proventi distribuiti da un Fondo immobiliare ed esenzione da ritenuta.

Il comma 3 dell’articolo 7 del decreto legge 25 settembre 2001, n. 351, prevede un regime di non imponibilità relativamente ai proventi derivanti dalla partecipazione a fondi immobiliari italiani percepiti da OICR esteri sempreché istituiti in Stati e territori inclusi nel decreto ministeriale 4 settembre 1996, e successive modificazioni ed integrazioni (c.d. white list).

Come chiarito nella risoluzione 18 luglio 2013, n. 54/E, tale regime di esenzione trova applicazione non soltanto in caso di partecipazione diretta al fondo immobiliare, ma anche qualora i suddetti investitori partecipino in misura totalitaria in un veicolo societario che pone in essere l’investimento.

Nel medesimo documento di prassi è stato precisato, al riguardo, che il veicolo così partecipato non deve necessariamente essere residente nel medesimo Stato del partecipante, essendo necessario che vengano rispettati i requisiti di residenza stabiliti dal medesimo articolo 7, comma 3, con riferimento agli investitori ivi indicati.

Ai fini della identificazione dei soggetti nei cui confronti non si applica la ritenuta, è stato chiarito che gli OICR esteri sono quei soggetti che, secondo la normativa vigente nello Stato estero in cui sono istituiti, presentano i requisiti sostanziali nonché le stesse finalità di investimento dei fondi e degli organismi italiani, prescindendo dalla loro forma giuridica e ancorché siano privi di una soggettività tributaria, a condizione che sussista una forma di vigilanza sul fondo o organismo ovvero sul soggetto incaricato della gestione dello stesso.

Nella risoluzione 27 giugno 2017, n. 78/E è stato chiarito che i fondi gestiti da Advisor disciplinati dall’Investment Adviser Act of 1940 e soggetti alla vigilanza della Securities and Exchange Commission (SEC) hanno gli stessi requisiti sostanziali nonché le stesse finalità di investimento dei fondi e degli organismi italiani.

21. Irrilevanza degli utili dei soggetti IAS/IFRS per il calcolo dell’ACE

(risposta ad interpello n. 262 del 21 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello n. 262 del 21 marzo 2023, ha fornito precisazioni in tema di aiuto alla crescita economica.

Ai sensi del comma 8 dell’art. 5 del Decreto ACE, non assumono rilevanza ai fini della determinazione della variazione in aumento di cui alla lettera b) del comma 2 le riserve formate con utili derivanti da plusvalenze iscritte per effetto di conferimenti d’azienda o di rami d’azienda.

Come risulta dalla Relazione illustrativa al Nuovo Decreto ACE, la lettera b) del comma 8 dell’articolo 5 disciplina gli effetti sul calcolo della variazione del capitale proprio nell’ipotesi di conferimento di azienda.

Nella citata relazione si legge espressamente che ferma la neutralità fiscale dell’operazione di cui all’art. 176 del TUIR, è necessario considerare che la rappresentazione contabile del conferimento di azienda non è regolamentata da alcun principio contabile nazionale, con l’effetto che esistono prassi diverse circa il trattamento da riservare ai plusvalori che potrebbero emergere nel bilancio del conferente a seguito della suddetta operazione.

Al fine di garantire le medesime modalità di calcolo dell’agevolazione a prescindere dalle regole contabili adottate, si è ritenuto necessario considerare non rilevanti, ai fini dell’agevolazione ACE, gli utili derivati da tale operazione. Va da sé, che tale previsione trova applicazione anche in relazione ai soggetti IAS/IFRS adopter con riferimento alle operazioni di conferimento sia se rilevate ai sensi dell’IFRS 3 sia se registrate secondo la prassi che orienta le operazioni under common control.

La disposizione del DM trova origine nella circostanza che, al momento del conferimento, prescindendo dai principi contabili adottati dall’impresa possono verificarsi accounting policy diverse: · qualora la società conferente scelga di rappresentare l’operazione in continuità,

la partecipazione ricevuta in cambio del conferimento risulterebbe iscritta ad un valore esattamente pari al valore netto contabile dell’azienda conferita e, pertanto, dall’operazione non emergerebbe alcun componente economico;

• nel caso di contabilizzazione a valori correnti da parte del conferente, invece, emergerebbe la differenza tra il valore economico dell’azienda o ramo d’azienda conferita e quello contabile dei beni che la compongono rilevato prima dell’operazione di riorganizzazione.

Con la disposizione contenuta nel comma 8 dell’articolo 5 del Decreto ACE, il legislatore ha pertanto inteso evitare che da un medesimo accadimento aziendale (i.e. l’operazione di conferimento d’azienda) possano derivare differenti conseguenze ai fini ACE in funzione della modalità di rappresentazione contabile prescelta.

In particolare, quindi, al fine di realizzare tale effetto, il decreto attuativo ha ”sospeso” la rilevanza ACE delle plusvalenze realizzate mediante il conferimento d’azienda o di rami d’azienda.

22. Imputazione temporale della sopravvenienza attiva derivante da

sentenza (risposta ad interpello n. 264 del 21 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello n. 264 del 21 marzo 2023, ha fornito precisazioni in tema di imputazione temporale ai fini della determinazione della base imponibile IRES ed IRAP della sopravvenienza attiva derivante da una sentenza. Assoggettamento ad imposizione nell’esercizio di rilevazione contabile.

Nel caso in cui dalla sentenza scaturisca un componente positivo di natura reddituale, la rilevazione nel conto economico deve avvenire nell’esercizio in cui il provvedimento giudiziale viene a giuridica esistenza, indipendentemente dall’eventuale passaggio in giudicato o, più in generale, indipendentemente dall’iter del contenzioso in atto. Infatti, ai fini della rilevazione contabile del componente non è richiesto che l’obbligazione sorta assuma le caratteristiche dell’immodificabilità.

Inoltre, con specifico riferimento ad un lodo arbitrale ICC, con la risposta all’interpello n. 119 del 2018, l’Amministrazione finanziaria ha individuato, in sostanza, la corretta imputazione temporale dei componenti positivi da esso derivanti ­ con rilevanza anche fiscale, trattandosi di soggetto OIC adopter ­ nell’esercizio in cui il lodo risulti ”definitivo” e ”vincolante” tra le parti, in base alle regole di arbitrato della Camera di Commercio internazionale.

Come previsto, infatti, dall’articolo 35, comma 6, del Regolamento di arbitrato della Camera di Commercio internazionale il lodo è vincolante per le parti. La sottoposizione della controversia al Regolamento comporta per le parti l’impegno a dare prontamente esecuzione al lodo e la presunzione che esse abbiano rinunciato a tutti i mezzi di impugnazione cui possono validamente rinunciare.

La stessa Corte di Cassazione, con sentenza n. 10981 del 13 maggio 2009, nel riaffermare ancora una volta il principio ormai consolidato nel nostro ordinamento tributario dell’inderogabilità delle regole sull’imputazione temporale dei componenti negativi, ha fornito altresì un’importante precisazione, e cioè che l’applicazione di detto principio non ”implica di per sé la conseguenza, parimenti vietata, della doppia imposizione, che è evitabile dal contribuente con la richiesta di restituzione della maggior imposta, la quale è proponibile, nei limiti ordinari della prescrizione ex art. 2935 c.c., a far data dal formarsi del giudicato sulla legittimità del recupero dei costi in relazione alla annualità non di competenza.

In sostanza, in tutti quei casi in cui un componente negativo, la cui deduzione operata dal contribuente sia stata disconosciuta dall’ufficio, non sarebbe più deducibile nel periodo d’imposta di effettiva competenza ­ perché il contribuente è decaduto dalla possibilità di emendare a proprio favore la dichiarazione già presentata, o perché sono decaduti i termini per presentare istanza di rimborso della maggiore imposta versata ­ occorre evitare, secondo la Corte di Cassazione, definitivi disconoscimenti dei costi sostenuti o la duplicazione di tassazione dei ricavi, con violazione del principio costituzionale della capacità contributiva.

È quindi coerente con i principi generali insiti nell’ordinamento tributario affermare che l’applicazione dell’inderogabilità del principio di imputazione temporale dei componenti positivi non implichi, in ogni caso, la conseguenza della mancata tassazione al momento dell’emersione, pur tardiva, in bilancio, ma ne contempli l’assoggettamento ad imposizione ­ peraltro ”fisiologico”, in ossequio al principio di derivazione ­ nell’esercizio di rilevazione contabile.

OPERAZIONI STRAORDINARIE

23. Conferimento di ramo d’azienda e successiva cessione della partecipazione con stipula di contratto di affitto d’azienda (risposta ad interpello n. 260 del 21 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello n. 260 del 21 marzo 2023, fornisce precisazioni in tema di un’operazione di conferimento di ramo d’azienda a favore di una società neocostituita, seguito dalla cessione della partecipazione totalitaria in quest’ultima a favore di una società terza ed indipendente e stipula di un contratto d’affitto d’azienda tra la società neocostituita e la medesima società acquirente.

In proposito, occorre evidenziare che un trasferimento di azienda o di ramo di azienda può avvenire sia in modo diretto (attraverso un atto di cessione d’azienda/ramo d’azienda) sia in modo indiretto (attraverso la cessione della partecipazione di un soggetto societario ”contenente” l’azienda).

Procedendo ad un trasferimento ”indiretto” del complesso aziendale, non emergono eventuali plusvalenze imponibili secondo quanto disposto dall’articolo 176 del TUIR, al ricorrere delle relative condizioni.

Le plusvalenze derivanti dalla successiva cessione delle partecipazioni ottenute a seguito dello scorporo dell’azienda usufruiscono del regime della participation exemption e sono quindi escluse dalla tassazione per il 95 per cento, qualora vi siano i requisiti pex. Infatti, il comma 4 dell’articolo 176 del TUIR permette di trasferire l’anzianità del possesso dell’azienda dal soggetto conferente al soggetto conferitario e la partecipazione ricevuta in cambio ottiene la stessa anzianità che aveva l’azienda conferita. Quindi se la partecipazione nell’azienda era detenuta da oltre di dodici mesi dal conferente, le partecipazioni, in sede di vendita, potranno godere del regime agevolato ”pex”.

Con esplicita previsione, il comma 3 dell’articolo 176 del TUIR permette, poi, di escludere dal novero delle operazioni suscettibili di sindacato antiabuso le operazioni che constano del conferimento in regime di continuità di valori e della successiva cessione delle partecipazioni ricevute in cambio sfruttando il regime di cui all’articolo 87 del TUIR.

24. Valutazione antiabuso della scissione avente ad oggetto la sola liquidità (risposta ad interpello n. 263 del 21 marzo 2023)

L’Agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello n. 263 del 21 marzo 2023, ha fornito precisazioni in tema di operazione di finanziamento e scissione.

Nel dettaglio, si evidenzia che anche se non proporzionale è fiscalmente neutrale, ai sensi dell’articolo 173 del TUIR, e il passaggio del patrimonio della società scissa ad una o più società beneficiarie – che non usufruiscano di un sistema di tassazione agevolato – non determina la fuoriuscita degli elementi trasferiti dal regime ordinario d’impresa.

Il ricorso da parte della beneficiaria ad un finanziamento bancario (per procurarsi temporaneamente la provvista finanziaria necessaria ad effettuare formalmente il rimborso del debito), la successiva scissione parziale con la quale la società scindenda assegna (rectius, restituisce) la liquidità ottenuta per effetto di quel rimborso e l’estinzione, da parte della beneficiaria, del finanziamento bancario ottenuto, rendono evidente come l’estinzione del debito da finanziamento della società beneficiaria nei riguardi della società scindenda non abbia, di fatto, determinato alcun incremento effettivo della liquidità delle due società (almeno fino a concorrenza dell’originario finanziamento), ma unicamente la conversione di una posta di debito (capitale di credito) in una posta del patrimonio netto (capitale proprio): l’effetto principale della scissione è infatti quello di trasformare il debito da finanziamento della beneficiaria in una posta del suo patrimonio netto, senza, tuttavia, che a tale conversione del debito in riserva del patrimonio, si accompagni un effettivo incremento della liquidità né della scissa né della beneficiaria.

Quindi sotto il profilo della natura indebita del suddetto risparmio d’imposta, la complessiva operazione appare preordinata, o quanto meno finalizzata all’aggiramento del regime proprio degli aumenti di capitale reali ovvero degli aumenti di capitale virtuali (attraverso la rinuncia del credito della scindenda vantato nei confronti della beneficiaria). In particolare, con riferimento alla ricorrenza del primo elemento dell’abuso (risparmio d’imposta indebito) giova rilevare che lo stesso emerge dal confronto tra il regime di neutralità fiscale della scissione (i.e. continuità dei valori fiscalmente riconosciuti delle attività assegnate e non imponibilità delle plusvalenze) e ciò che si sarebbe determinato, sul piano fiscale, se la patrimonializzazione della società beneficiaria fosse avvenuta con un’operazione più fisiologica, ossia mediante un conferimento operato dai soci persone fisiche impiegando mezzi propri ovvero la provvista derivante dalla distribuzione dei dividendi di cui la stessa è dotata ai propri soci.

Laddove l’operazione non modifica la situazione patrimoniale dei soci, la realizzabilità dell’aumento di capitale, volto alla patrimonializzazione della beneficiaria, è reso possibile attraverso la preventiva distribuzione di dividendi a favore dei soci persone fisiche, distribuzione da assoggettare a ritenuta a titolo di imposta del 26%.

La scissione che si intende realizzare viene utilizzata per annullare, sul piano sostanziale, gli effetti dell’incasso del credito da finanziamento ottenuto dalla scindenda, la quale, infatti, proprio tramite la scissione, si libera di quella stessa liquidità assegnandola (rectius, restituendola) alla beneficiaria affinché quest’ultima la restituisca alla banca presso la quale si era indebitata per eseguire il rimborso del finanziamento ricevuto.

Tale vantaggio risulta altresì essenziale perché la specifica sequenza di operazioni non è di per sé diretta al soddisfacimento di un interesse economico diverso da quello del perseguimento di un vantaggio fiscale. Infatti, nella sequenza superflua di operazioni realizzate, non si ravvede altro ”vantaggio” se non quello rappresentato dall’aggiramento della tassazione della distribuzione di dividendi ai soci persone fisiche necessaria per consentire il conferimento nell’altra società partecipata beneficiaria.

NOVITÀ IN MATERIA IVA

25. Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, Circolare del 14 marzo 2023 n. 9: Definizione agevolata delle controversie tributarie pendenti in cui e’ parte l’agenzia delle dogane e dei monopoli, ai sensi dell’articolo 1, commi da 186 a 203, della legge n. 197 del 2022

Dal 15 marzo 2023 le istanze per la definizione agevolata delle liti pendenti in cui è parte l’Agenzia delle entrate si presentano online, attraverso il canale telematico dedicato. Per quanto riguarda, invece, le liti fiscali in cui è parte l’Agenzia delle Dogane, la domanda – il cui modello è stato approvato con determinazione del 14 marzo 2023 – potrà essere presentata esclusivamente in via telematica a partire dal 22 marzo 2023, da quando cioè sarà resa disponibile l’apposita procedura telematica di trasmissione. Nella circolare esplicativa n. 9/D del 2023 l’Agenzia delle Dogane ha fornito le indicazioni per accedere alla definizione agevolata.

26. Inopponibilità del contratto di rent to buy alla procedura esecutiva – obblighi di fatturazione e di versamento IVA (risposta ad interpello n. 250 del 16 marzo 2023)

Se nell’ambito di un giudizio viene rideterminata la quota di canone da imputare a godimento prevista in un contratto di rent to buy, il concedente deve emettere fattura nei confronti del conduttore per l’importo ridefinito.

27. Trattamento IVA di lavori di manutenzione ordinaria da eseguirsi su imbarcazione in regime di temporanea importazione (risposta a istanza di interpello n. 253 del 17 marzo 2023)

I servizi di manutenzione ordinaria, c.d. “semplice”, quali la verniciatura della coperta e degli interni in legno, la sostituzione del sartiame e del plexiglas degli oblò, da eseguirsi su un’imbarcazione da diporto, di proprietà di un soggetto extra- UE, vincolata al regime doganale di ammissione temporanea, rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 9, comma 1, n. 9, del d.P.R. n. 633 del 1972. Ai fini dell’ammissione al menzionato regime, è ininfluente il regime doganale applicato al bene su cui insistono le lavorazioni, dovendosi, invece, fare riferimento alla circostanza che le attività effettuate rientrino nel novero dei trattamenti di cui all’art. 176 del testo unico approvato d.P.R n. 43 del 1973 eseguiti su beni di provenienza estera non ancora definitivamente importati.

28. Chiarimenti in merito alle modalità di versamento dell’IVA relativa ad annualità precedenti da parte di un soggetto non identificato in Italia (risposta a istanza di interpello n. 253 del 17 marzo 2023)

Un soggetto passivo non identificato nel territorio dello Stato, che abbia reso negli anni dal 2016 al 2021, prestazioni di servizi B2C tramite mezzi elettronici e abbia omesso il versamento dell’IVA in Italia, relativamente a tali annualità, non può regolarizzare il proprio debito utilizzando il regime One Stop Shop (OSS).

29. Aliquota IVA dispositivi medici – n. 114) della Tabella A, parte III,

allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (risposta a istanza di interpello n. 257 del 20 marzo 2023)

Le cessioni del prodotto oftalmico, commercializzate in formato monodose, classificate alla sottovoce 3004 della Tariffa Doganale, sulla base dell’accertamento tecnico effettuato dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, sono soggette all’aliquota IVA del 10 per cento prevista dal n. 114) della Tabella A, parte III, allegata al d.P.R n. 633 del 1972.

30. Comitato IVA, 122 meeting del 20 febbraio 2023: Agenda and Working Papers

Il Comitato IVA ha pubblicato l’Agenda del 122° meeting, tenutosi lo scorso 20 febbraio 2023, unitamente ai documenti di lavoro. Di seguito, un elenco dei documenti pubblicati unitamente alle tematiche affrontate: · Agenda 122nd VATCOM meeting 20-03-2023; · Info paper – Commission – Recent judgments of the CJEU; · Info paper – Options – Art 80 101a 167a 199 and 199a; · WP 1058 – Polish question on VAT exemption on educational services; · WP 924 REV9 – Centralised clearance upon importation; · WP 1059 – Polish question on travellers permanent address – further analysis; · WP 1060 – Commission question on non-fungible tokens ; · WP 1061 – Commission question on leased goods import and right to deduct

VAT of the lessee; · WP 1062 – Danish question on vouchers in the form of City Cards – follow-up.

****

Nel restare a Vs. disposizione per eventuali approfondimenti e/o chiarimenti, porgiamo

Cordiali saluti,

ENBIC – Studio e-IUS Tax & Legal